Экспертиза статьи: М.А. Золотых, работа Правового консалтинга ПОРУЧИТЕЛЬ, юрисконсульт
Одним из самых распространенных видов затрат, каковые несут компании независимо от их вида деятельности, являются затраты на командировки сотрудников. Много связанных с командировкой нюансов, с одной стороны, и желание минимизировать налогообложение этих затрат — с другой, порождают неиссякаемый поток вопросов по данной теме от бухгалтеров.
В «Актуальной бухгалтерии» просматривайте о тех из них, каковые нашли отражение в последних письмах государственныхы служащих.
В первую очередь поболтаем о налогообложении дополнительных затрат, которые связаны с проживанием вне места жительства эксперта (иными словами — суточных).
Обязанность работодателя возмещать сотруднику затраты, которые связаны с командировкой, установлена Трудовым кодексом. В соответствии с его нормам(1) :
— размеры и порядок возмещения командировочных затрат (каковые практически и выплачиваются командированному сотруднику) определяются коллективным контрактом либо локальным нормативным актом;
— никаких вторых ограничений для указанных затрат не предусмотрено.
Другое дело — налоговое законодательство…
Суточные. Какие конкретно налоги и с какой суммы заплатим в 2009 году?
С момента вступления в силу Налогового кодекса (и до 1 января 2009 г.) в расходах по налогу на прибыль компании имели возможность учитывать суточные лишь в ограниченных размерах, каковые утверждались распоряжением Правительства РФ. Что касается [advert=27]ЕСН[/advert], то в соответствии с действующей и до сих пор формулировке (2) суммы возмещения командировочных затрат освобождаются от этого налога лишь в пределах норм, установленных законодательством.
Но нормы суточных, так же как и порядок их установления, применительно к ЕСН Налоговым кодексом не выяснены. Исходя из этого вопрос, какие конкретно суммы компенсации при командировках вычислять сверхнормативными при ЕСН, до 1 января 2009 года был спорным.
Министерство финансов России в собственных разъяснениях (3) много раз показывал, что и в этом случае направляться использовать ограничения, каковые установлены для суточных при исчислении налога на прибыль (4).
Отметим кроме этого, что подобной точки зрения госслужащие придерживались и в отношении налогообложения суточных налогом на доходы физических лиц впредь до 2008 года. (Другими словами до тех пор, в то время, когда нормы суточных, возмещение которых работнику не облагается [advert=10]НДФЛ[/advert], стали прямо определяться в соответствующей статье гл. 23 НК РФ(5).) Возможно заявить, что указанная позиция государственныхы служащих сводилась к следующему: сумма суточных, превышающая установленные нормы для налога на прибыль, есть объектом обложения НДФЛ и ЕСН (Об трансформациях в законодательстве по ЕСН просматривайте в «Актуальной бухгалтерии» № 1, 2009).
Причем в последнем случае, как направляться из некоторых писем(6), госслужащие соглашались, что сверхнормативные суточные не облагаются ЕСН, потому, что не уменьшают налогооблагаемую прибыль компании (7). Не требуется на них начислять и взносы на ОПС, потому, что объекты налогообложения [advert=31]единым социальным налогом[/advert] и необходимыми взносами в ПФР совпадают (8)(8).
Но, согласно точки зрения Министерства финансов России, указанное правило довольно пенсионных взносов не распространяется на организации, не являющиеся плательщиками налога на прибыль(9).
Свободными экспертами, и некоторыми арбитражными судьями высказывалась вторая точка зрения. Нормы суточных выяснены в отношении налога на прибыль и не смогут распространяться на исчисление вторых налогов при отсутствии ссылки на них в соответствующих нормативных актах.
Исходя из этого размер выплат, указанный в коллективном контракте либо локальном нормативном акте компании, и обязан признаваться нормативом, установленным в правовом поле РФ. Такие выводы были сделаны судьями не только в части ЕСН и НДФЛ (10), но и относительно взносов на страхование от производственных заболеваний и несчастных случаев (11).
С 1 января 2009 года в налоговом учете нормирование суточных отменено (12). (Подобным образом снято ограничение на списание суточных на затраты(13) при [advert=40]УСН[/advert] с объектом налогообложения «доходы минус затраты».) Сейчас бухгалтер вправе учитывать суточные в расходах в полной сумме фактических затрат, что и подтвердили финансисты (14). Так, начиная с 2009 года суточные в целях исчисления налога на прибыль учитываются в том размере, что выяснен соответствующими внутренними документами компании (15).
Наряду с этим у бухгалтера может появиться вопрос: в какой сумме он обязан включить эти выплаты при расчете налога на прибыль, в случае если работник пребывал в командировке в декабре 2008 года, а задаточный отчет сдал в январе 2009 года? (Либо в то время, когда часть срока командировки приходится на декабрь 2008 г., а вторая — на январь 2009 г.)
Полагаем, что на дату утверждения авансового отчета в 2009 году (которая согласится датой осуществления затрат на командировки (16) компания обязана отразить в расходах по налогу на прибыль суточные по нормам, действовавшим во время нахождения работника в командировке (см. кроме этого вывод к статье).
Возвратимся к ЕСН и НДФЛ с суммы суточных применительно к командировкам 2009 года. С исключением из Налогового кодекса нормы, которая ограничивала размер отнесения суточных на затраты по налогу на прибыль, снимаются вопросы и в части их налогообложения единым социальным налогом.
В собственном недавнем письме финансисты признали, что с этого же момента не подлежат налогообложению ЕСН суточные в размере, установленном локальным нормативным актом организации (17). Данный вывод возможно распространить на взносы и пенсионные взносы на необходимое страхование от несчастных случаев.
Что касается НДФЛ, то, как мы уже говорили, предельные нормы суточных, не облагаемых этим налогом, используются с 1 января 2008 года. Наряду с этим они составляют за ежедневно нахождения в командировке:
— не более 700 рублей — в России;
— не более 2500 рублей — за рубежом.
Эти нормативы используются только для НДФЛ и на другие налоги не распространяются. Для расчета НДФЛ с суммы превышения практически взятых работником суточных над их нормативным размером при командировках за предел направляться использовать курс зарубежной валюты к рублю на дату выплаты суточных (18).
Доплата до фактического дохода
Возможно ли учесть в расходах по налогу на прибыль доплату до фактического дохода, выплаченную заболевшему в командировке работнику? (О новых правилах направления работников в командировку мы писали в «Актуальной бухгалтерии» № 12, 2008) В последнем разъяснении (19) по этому вопросу эксперты денежного ведомства подтвердили собственную ранее высказанную позицию (20). Согласно их точке зрения, ответ на данный вопрос зависит от того, предусмотрены ли такие доплаты локальным нормативным актом, трудовым и (либо) коллективным соглашением в соответствии с статье 255 Налогового кодекса.
В случае если такая обязанность закреплена соответствующими внутренними документами, компания может списать на затраты доплату до фактического дохода, превышающую большой размер пособия по временной нетрудоспособности в соответствии с пунктом 15 статьи 255 Налогового кодекса.
В разъяснениях государственныхы служащих такие доплаты рассматривались в качестве элемента зарплаты , а не национального пособия. Исходя из этого на них следовало начислять НДФЛ и ЕСН.
Но правомерность вышеуказанного подхода сейчас все чаще опровергается арбитражными судами (1)(21) . В собственных ответах судьи ориентируются на распоряжение Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, которое было принято еще в 2007 году(22) . Высшие арбитры обратили внимание, что в соответствии с пункту 15 статьи 255 Налогового кодекса затраты на доплату больничных до фактического дохода смогут быть отнесены к расходам на зарплату лишь в случаях, установленных законодательством. Вследствие этого они пришли к следующему выводу: эта норма имела возможность использоваться лишь до 1 января 2005 года и лишь в отношении оплаты больничных лицам, каковые в тот период трудились в районах Крайнего Севера.
Как раз для данной категории граждан действовал закон, в котором прямо была предусмотрена обязанность работодателя выплачивать больничные в размере полного дохода с учетом процентной надбавки и районного коэффициента.
На данный момент законодательством не установлены такие случаи, в то время, когда нужно доплачивать больничные до фактического дохода. Включение таких доплат в состав затрат, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, может привести к спору с налоговыми органами.
Исходя из этого для компаний надёжнее не учитывать эти выплаты в целях налога на прибыль и не начислять на них ЕСН.
Все о командировках
